在资产评估中的主要问题:一是对固定资产的评 估没有按规定采用重置价值法,而按账面净值计价, 造成低估;按重置价值计价时,由于缺乏可靠的参考 价,加上对成新率的估计差误,评估价值可靠性差二 是对土地使用权作价,没有执行当地土地管理部门的 作价标准.三是对现有库存商品和材料没有可靠作 价.四是商标,商誉,专利等无形资产在评估中往往被 忽视,作价的方法也无统一规定五是对食堂,托儿
职工住房等非经营性资产,是按市价评 所,幼儿园,
估,还是按原账面价值计价,没有统一规定一六是对已 出售给职工的住房和计划近期出售给职工的老住房, 如何作价比较}昆乱.七是企业账面上用于职工工资福 利等方面的资金,如应付工资,应付福利费,公益金等 余额,应如何对待,不明确.
二,继续经营期的会计处理
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乡镇企业改制时,根据规范的程序,都应通过资 产评估,产权界定,注册会计师审计,确定改组方案, 认定股份,缴纳全部股款或办理转移财产权的法定手 续,选举董事会和监事会成员,上报有关文件,向登记 机关申请批准设立.在此过程中,评估基准日至批准 36
财务管理
公司设立日之问需要2—3个月甚至更长的时间.这期 企业仍在继续经营,与评估基准日相比,资产,负债 状况随时都在变化.按《公司法》规定,股份有限公司 正式设立之日就是公司建账之日于是就产生改制期 问会计处理问题.在股份公司设立日仍以评估基准日 确认的折股方案的资产负债表作为移交给股份公司 的资产负债表,显然不符合实际.处理这个问题的原 则,晓该是合理划分改组前企业所有者权益与股份公
划分的时限应该是股份公司的设立日, 司股东权益,
设立前发生的盈亏归原企业的所有者.
会计处理的具体方法是:股本和净资产仍按上述 摹准日数字的批准方案移交给股份公司,各项资产和 负债则以新企业设立日数字移交,由此产生的差额, 通过应收,应付科目由股份公司转移给原企业的产权 主体(企业整体改组时)或存续的原企业(分立式改组 时)在进行上述会计处理时,整体式改组企业与分立 式改组企业应有所区别.分立式改组企业,要将截止 股份公司设立前一日的资产负债表一分为二,分别移 交给股份公司和改组后仍存续的原有企业.移交给股 份公司的净资产应以批准的折股方案投入股份公司 的数额为准,资产和负债应按批准的资产重组方案移 交,各项资产,负债的具体数额应是设立前一日的账
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面数,移交的总资产减去负债,与应移交净资产之间 的差额,在股份公司设置的应收或应付原企业款科目 中调整.在分设后存续的原企业同样可以通过应收或 应付款科目调整.整体式改制企业没有资产负债表一 分为二的问题,它移交给股份公司的资产负债表就是 截止股份公司设立前一日的报表.但应将改制期间发 生的盈利或亏损置于应收应付原企业股东款科目内 反映,此时的原企业股东已不是原企业,而是原企业 产权管理主体单位,移交给股份公司的净资产,仍保 持批准的折股方案不变.
在改制期间,改组企业执行的会计制度与新的 《企业会计制度》可能有差异,这类差异如果为数不 大,按"重要性"原则,可不予处理;如果数额较大,则 需调整相关科目,发生的损益仍归原企业的所有者 三,审计中的问题
为了对公司发起人之外的新股东负责和对原企
必须经注册会计师审讨”.资 业的产权管理主体负责,
产评估与审计的前后顺序,我国现行法规没有明确规 定.实际工作中各有先后,无论是先审计再评估,还是 评估完了再审计,都要占用一定的时间,而且两者的
会计处理结果/f同,会影响改制工作进程:较好的做 法是两项工作交叉进行,协同作业,分工负责,互供资 料,成果共享.为了明确各方的法律责任,可以互签委 托协议:财产清查盘点,固定资产和无形资产评估由 评估机构负责,其余由审计机构负责.
注册会i-t-O~i在对改组企业审计时,为了使反映前 三年业绩的利润表和预测未来的盈利有可比性(对募 集式设立的股份有限公司这是极为重要的),就要按
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新的《企业会计制度》调整编制利润表.这种调查,只 是假设改组企业前三年为股份制企业,并不调整账面 的盈亏和相关账户,更不需要重新分配利润,这在审 计中叫"调表不调账".
注册会计师审计最近一期资产负债表时,应与调 整编制利润表不同.审计期间,由于执行会计制度和 实际交纳税费政策的不同,以及原来会计处理的误 差,凡是影响资产,负债和净资产增减的因素,都要通 过会计分录调整有关科目的账面数字.这种调整,要 累计到审计截止日的数字.如果这种调整涉及应上交 款项的增减,需经有关部门确认;涉及债权增加和负 债减少,则需经当事人认可.涉及资产和负债的增减, 在取得企业外部确认之后,企业内部明确了责任,即 可调账.凡属当期损益增减的因素,应按《会计准则》 的原则处理.
注册会计师在验资时,如果发现实际移交的资 产,负债,净资产与应移交的数额有差异,这部分差异 应由改组企业的产权主体单位承担,计入应收或麻付 原企业股东款科目
四,会计处理中的问题
资产和负债的增减处理.固定资产重估价值的增 减,现行做法都作评估增减值处理.存货和固定资产 的盘盈,盘亏和报废,账外负债,审计规定计入损益增 减利润,评估规定计入评估值增减,如果不考虑应纳 所得税,两者都计入净资产,结果是一致的但审计进 入损益影响前三年的经营业绩,而评估值的增减则不 影响利润.就会计原则而言,这类损益应计入利润,若 这类损益并非均为前三年造成的,都计入利润也不尽 合理.而固定资产增值全部作为评估增值计入公积
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金,其他资产减值全部计入损益,显然有失公平.对此 类问题,全国应有统一规定.
遵照我国的会计原则,存货应按历史成本法计 价,企业改制评估规定是按重置成本计价.前者按会 计准则办,符合会计原则;后者用重置成本法,解释为 "产权变更":笔者认为按会计原则处理较为适宜,因 为改组企业实际上是在继续经营,若把存货,特别是库 存产成品都按账面成本加未实现的销售利润计为评估 值,改制后企业成立第一年的销售利润就减少了. 账外资产问题,已经提足折旧的固定资产,已摊 消完的低值易耗品,以及在费用中列支或用基金开支 的其他资产,账面无价值,实际尚能使用.对此是否评 估调账有两种做法:按持续经营原则,不应评估调账; 作为资产变动,应评估调账.笔者认为,应用后一种办 法.但在企业转制后,对该项资产还需要再次作费用 列支.为避免重复折旧,重复摊消,重复进入费用成 本,造成所得税款流失,该项资产评估的增值部分,应 允许列入当年损益.
汇兑损益问题,企业往年用外汇贷款购建的项 目,已投产并转入固定资产,但在偿还外汇时形成汇 兑损失,按现行财会制度规定,可在税前列支;另一方 面,用外贷款所形成的固定资产,通过评估后的升 值,按评估规定要增加资本公积.这样,企业背上沉重 的负债包袱,国家则减少所得税款.对此,笔者建议, 用外汇贷款购建并已投产的固定资产在偿还贷款时 形成的汇兑损益,应允许在资产评估升值部分冲减, 或将评估升值部分计入”1年损益.
